Уставни суд у саставу: председник др Боса Ненадић и судије др Оливера Вучић, др Марија Драшкић, Весна Илић Прелић, Братислав Ђокић, др Агнеш Картаг Одри, Катарина Манојловић Андрић, мр Милан Марковић, др Драган Стојановић и Предраг Ћетковић, на основу члана 167. став 1. тачка 1. Устава Републике Србије, на седници одржаној 22. јула 2010. године, донео је
Р Е Ш Е Њ Е
1. Не прихватају се иницијативе за покретање поступка за утврђивање неуставности Закона о отпису камате на доспеле обавезе по основу одређених пореза и доприноса за обавезно социјално осигурање ("Службени гласник РС", број 102/08).
2. Одбацује се захтев за обуставу извршења појединачног акта или радње предузете на основу Закона из тачке 1.
О б р а з л о ж е њ е
Уставном суду поднете су две иницијативе за покретање поступка за оцену уставности Закона о отпису камате на доспеле обавезе по основу одређених пореза и доприноса за обавезно социјално осигурање ("Службени гласник РС", број 102/08). У иницијативама се наводи да оспорени Закон није у сагласности са одредбом члана 21. став 1. Устава којом је утврђено да су пред Уставом и законом сви једнаки, као ни са одредбом члана 84. став 1. Устава којом је прописано да сви имају једнак правни положај на тржишту. Према наводима иницијатора, оспорени Закон ставља у неравноправан положај привредне субјекте на јединственом тржишту Републике Србије, јер омогућава оним привредним субјектима који нису поштовали важеће законе о обавези плаћања пореза и доприноса да, под одређеним условима, буду ослобођени обавезе плаћања доспеле камате, док привредним субјектима који су своје обавезе измиривали са закашњењем, те су платили ту исту камату (добровољно или у поступку принудне наплате) не дозвољава отпис плаћене камате. По мишљењу иницијатора, неједнаки положај привредних субјеката који је настао као последица доношења овог закона огледа се и у томе што су лица на које се овај закон односи аболирана за учињена кривична дела, привредне преступе и прекршаје, омогућено им је да увећају своју имовину у висини камате која је предмет отписа, као и да постану конкурентнија на тржишту у односу на оне привредне субјекте који су поштовали законе о обавези плаћања наведених дажбина. Поред овога, у иницијативама се наводи да је оспорени Закон неуставан, јер је Народна скупштина својим актом регулисала материју која не спада у њену надлежност, будући да је отпис, као начин престанка обавеза по основу јавних давања већ регулисан, те стога Народна скупштина није надлежна да својим актом, односно законом интервенише поводом већ насталих појединачних правних односа који свој основ имају у закону и појединачним правним актима (решењима о утврђивању обавеза по основу јавних прихода) између обвезника пореза и доприноса и поверилаца ових јавних прихода (државе и фондова социјалног осигурања). По мишљењу иницијатора, оспореним законом су због немогућности наплате потраживања од обвезника пореза и доприноса на посредан начин оштећени сви грађани, односно осигураници којима су због недостатка финансијских средстава одређена права која се финансирају из јавних прихода смањена или укинута.
Подносилац друге иницијативе посебно истиче да оспореним Законом нису у довољној мери одређени, односно одредиви елементи за отпис дуга по основу камата, јер је прописано да се камате отписују према стању дуга на дан 31. јула 2007. године, а није предвиђено за који се период камате могу отписати, нити је одређен први дан од када се примењује прописани режим отписа камата. Иницијатор наводи да недовољна законска уређеност овог питања има за последицу то да није могуће утврдити прецизан износ главног дуга обвезника поводом кога се примењује отпис камате, нити је самим тим могуће утврдити стварни износ казнених камата за одређени период доцње у плаћању прописаних обавеза по основу јавних прихода. Стога, иницијатор сматра да принцип "затеченог дуга" обвезника на дан 31. јуна 2002. године не може бити довољан разлог за прописивање отписа камата. Такође, изражава се мишљење да треба да постоји сразмера између права на отпис камата пореских обавеза и степена испуњења прописаних обавеза и камате, те да је законодавац приликом прописивања процента отписа камата требало да узме у обзир плаћене камате до 31. јула 2007. године, односно делимично испуњење обавеза по основу камата од стране пореских и других обвезника.
Уставном суду је предложено да донесе и привремену меру обуставе извршења појединачних аката и радњи предузетих на основу оспореног закона.
У спроведеном поступку пред Уставним судом утврђено је следеће:
Оспореним Законом о отпису камате на доспеле обавезе по основу одређених пореза и доприноса за обавезно социјално осигурање ("Службени гласник РС", број 102/08) уређени су услови, обим и поступак отписа обрачунате а неплаћене камате на обавезе које су доспеле за плаћање до 31. децембра 2007. године по основу следећих јавних прихода: пореза на доходак грађана, укључујући и порез на приходе од самосталне делатности, пореза на добит предузећа, пореза на пренос апсолутних права, пореза на наслеђе и поклон, пореза на промет, пореза на регистровано оружје, пореза на фонд зарада, пореза на финансијске трансакције, доприноса на обавезно пензијско и инвалидско осигурање и доприноса за обавезно осигурање за случај незапослености (члан 1.). Одредбама чл. 2. до 6. Закона прописано је: да се отпис камате на обавезе по основу јавних прихода из члана 1. овог закона остварује на основу захтева обвезника који се подноси до 31. јула 2009. године, по испуњењу услова прописаних овим законом, и то – да је подносилац захтева - резидент Републике Србије на прописане уплатне рачуне јавних прихода уплатио главни дуг и споредна пореска давања по основу тих обавеза (осим камате) доспелих за плаћање до 31. децембра 2007. године и да је на прописане уплатне рачуне јавних прихода уплатио главни дуг по основу обавеза за које подноси захтев за отпис камате и споредна пореска давања по основу тих обавеза, доспелих за плаћање од 1. јануара 2008. године до дана подношења захтева, а наведено право може се остварити, уз испуњење прописаних услова и за обавезе које су доспеле до 31. децембра 2007. године чије је плаћање у складу са законом одложено, које нису плаћене до дана ступања на снагу овог закона, као и за обавезе које су доспеле до 31. децембра 2007. године за чију је наплату покренут поступак принудне наплате, у односу на камату која до дана ступања на снагу овог закона није плаћена (члан 2.); да отпис камате износи 100%, ако је уплата извршена најкасније до 31. децембра 2008. године, 75% ако је уплата извршена најкасније до 31. марта 2009. године и 50% камате, ако је уплата извршена најкасније до 30. јуна 2009. године (члан 3.); да се право на отпис камате утврђује решењем надлежног пореског органа у складу са законом, а начин и поступак за остваривање права на отпис камате у складу са овим законом ближе уређује министар надлежан за послове финансија, с тим што Пореска управа води евиденцију о остваривању права у складу са овим законом и стара се о његовом спровођењу (члан 4.); да прописе за спровођење овог закона доноси министар надлежан за послове финансија у року од 30 дана од дана ступања на снагу овог закона (члан 5.); да закон ступа на снагу осмог дана од дана објављивања (члан 6.).
Уставом Републике Србије утврђено је: да је владавина права основна претпоставка Устава и да почива на неотуђивим људским правима, као и да се остварује слободним и непосредним изборима, уставним јемствима људских и мањинских права, поделом власти, независном судском влашћу и повиновањем власти Уставу и закону (члан 3.); да јемства неотуђивих људских и мањинских права у Уставу служе очувању људског достојанства и остварењу пуне слободе и једнакости сваког појединца у праведном, отвореном и демократском друштву, заснованом на начелу владавине права (члан 19.); да су пред Уставом и законом сви једнаки и да свако има право на једнаку законску заштиту, без дискриминације (члан 21.ст. 1. и 2.); да сви имају једнак правни положај на тржишту (члан 84. став 1.); да је обавеза плаћања пореза и других дажбина општа и заснива се на економској моћи обвезника (члан 91. став 2.); да Република Србија, између осталог, уређује и обезбеђује порески систем и систем у области социјалног осигурања и других облика социјалне сигурности (члан 97. тач. 6. и 8.); и да Народна скупштина доноси законе и друге опште акте из надлежности Републике Србије (члан 99. тачка 7.).
Одредбама Закона о пореском поступку и пореској администрацији ("Службени гласник РС".бр. 80/02, 84/02, 23/03, 70/03, 55/04, 61/05, 85/05, 62/06, 61/07, 20/09 и 72/09), које су од значаја за разматрање уставности оспореног закона, прописано је: да се овај закон примењује на све јавне приходе које наплаћује Пореска управа, ако другим пореским законом није друкчије уређено, као и да се примењује и на новчане казне, камате по основу доспелог а неплаћеног пореза и трошкове принудне наплате, односно споредна пореска давања (члан 2.); да пореска обавеза престаје, поред осталог, отписом пореза (члан 23. тачка 3)); да се на износ мање или више плаћеног пореза и споредних пореских давања обрачунава и плаћа камата по стопи једнакој годишњој есконтној стопи централне емисионе банке увећаној за 15% поена, применом комфорне методе обрачуна, а на дуговани порез и споредна пореска давања камата се обрачунава почев од наредног дана од дана доспелости, као и да ако се у току контроле утврди разлика пореске обавезе камата се обрачунава од дана када је пореску обавезу обвезник био дужан да плати, те да се на износ више плаћеног пореза и споредних пореских давања камата обрачунава по истеку рока од 30 дана од дана пријема захтева за повраћај, а ако је основ за повраћај поништено, измењено или укинуто решење или други акт о задужењу, камата се обрачунава од дана уплате пореза (члан 75.); да ако је плаћање пореског дуга одложено, у складу са одредбом члана 73. овог закона, или ако је наплата пореског дуга привремено одложена због обуставе извршења коначног пореског акта, камата се обрачунава и за време док траје одлагање, односно обустава, по стопи из члана 75. став 1. овог закона (члан 76.).
Из наведених одредаба Устава и закона произлази да је у надлежности Републике Србије да уређује и обезбеђује порески систем и систем у области социјалног осигурања и других облика социјалне сигурности, као и начин и поступак наплате јавних прихода, односно пореза чији су елемент и камате по основу доспелих и неплаћених пореза, као саставни део тзв. споредних пореских давања, будући да се термин "порез" употребљава у ширем смислу, тако да означава све јавне приходе на које се одговарајући закон примењује. Доношењем оспореног Закона створен је правни основ за могућност отписа обрачунате а неплаћене камате на обавезе по основу таксативно набројаних јавних прихода, које су доспеле за плаћање до 31. децембра 2007. године, а тиме и могућност фискалног растерећења привредних субјеката у односу на неплаћену камату за обавезе доспеле до 31. децембра 2007. године, уз образложење законодавца да је циљ ових законских решења да се омогући да ови субјекти ефикасније измирују текуће обавезе и како би се истовремено створили услови за оживљавање и развој привреде и предузетништва, будући да омогућава да се фискалним растерећењем по основу доспелих неплаћених камата, средства потребна за те намене усмере на развој привреде и предузетништва. Уставни суд је утврдио да је остваривање права на отпис камате условљено обавезом измиривања главног дуга доспелог до 31. децембра 2007. године, споредних пореских давања осим камате, као и измирењем обавезе доспеле за плаћање од 1. јануара 2008. године, укључујући и споредна пореска давања за обавезу за коју се отпис камате тражи.
Уставни суд је констатовао да наведени Закон не уређује питања која би се односила на правни положај нових привредних субјеката на тржишту, нити тржишну конкуренцију привредних субјеката, те је стога оценио да се оспорене одредбе не могу довести у везу са Уставом утврђеним начелом из члана 84. став 1. Устава према коме сви имају једнаки правни положај на тржишту. Полазећи од тога да је камата један од елемената система јавних прихода чијим уређивањем се може утицати на остваривање и одређених економских циљева пореске политике, по оцени Уставног суда, доношењем оспореног Закона законодавац је остао у оквиру уставних овлашћења да уређује порески систем и систем у области социјалног осигурања, а у оквиру тога и да прописује одређени систем погодности за одређене категорије привредних субјеката. Начело забране дискриминације из члана 21. став 1. Устава подразумева једнаки третман свих пред Уставом и законом, уз дозвољена одступања која се могу оправдати рационалним и основаним, легитимним разлозима. Уставни суд сматра да решења предвиђена оспореним Законом представљају пропорционалне мере у односу на циљ који се овим законом остварује, иако су на посредан начин обвезнике плаћања пореза и доприноса који нису извршавали благовремено своје обавезе довела у различит положај у односу на оне обвезнике који су благовремено или са одређеним закашњењем извршила прописане обавезе плаћања јавних прихода. Наиме, имајући у виду да је оспореним Законом уређена материја која је, сагласно уставним решењима, законска материја, Уставни суд је оценио да је саставни део уставног овлашћења законодавца да уређује и обезбеђује порески систем и његово право да прописује и одређене сврсисходне и пропорционалне мере у пореској области за остваривање економских циљева пореске политике. Стога Суд није нашао основ за покретање поступка поводом поднетих иницијатива, те сагласно одредби члана 53. став 3. Закона о Уставном суду ("Службени гласник РС", број 109/07), није прихватио иницијативе.
Разматрајући остале наводе иницијатора, Уставни суд указује да у смислу одредаба члана 167. Устава, није надлежан да оцењује питања која се односе на целисходност и примену оспореног Закона.
Како је Суд у овој уставноправној ствари донео коначну одлуку, захтев за обуставу извршења појединачних аката и радњи донетих, односно предузетих на основу оспореног Закона, Суд је одбацио, сагласно одредби члана 56. став 3. Закона о Уставном суду.
На основу изнетог и одредаба члана 46. тач. 3) и 5) Закона о Уставном суду, Уставни суд је решио као у изреци.
ПРЕДСЕДНИК
УСТАВНОГ СУДА
др Боса Ненадић