Ustavni sud u sastavu: predsednik dr Dragiša B. Slijepčević i sudije dr Olivera Vučić, Bratislav Đokić, Vesna Ilić Prelić, dr Goran Ilić, Katarina Manojlović Andrić, mr Milan Marković, dr Bosa Nenadić, Milan Stanić, dr Dragan Stojanović, Tomislav Stojković, Sabahudin Tahirović i Predrag Ćetković, na osnovu člana 167. stav 1. tačka 1. Ustava Republike Srbije, na sednici održanoj 8. novembra 2012. godine, doneo je
O D L U K U
Utvrđuje se da odredba člana 9. stav 1. tačka 16) Zakona o porezu na dohodak građana ("Službeni glasnik RS", br. 24/01, 80/02, 135/04, 62/06 i 65/06), u delu koji glasi: "za sprovođenje izbora ili", nije u saglasnosti s Ustavom.
O b r a z l o ž e nj e
Ustavnom sudu podneta je inicijativa za pokretanje postupka za ocenu ustavnosti odredbe člana 9. stav 1. tačka 16) Zakona o porezu na dohodak građana ("Službeni glasnik RS", br. 24/01, 80/02, 135/04, 62/06 i 65/06), u delu koji glasi: "za sprovođenje izbora ili". Po mišljenju inicijatora, odredba navedenog člana Zakona u osporenom delu u suprotnosti je sa odredbama čl. 3, 6, 51, 60, 69, 91. i 96. Ustava Republike Srbije. Inicijator ističe da su , polazeći od člana 69. Ustava koji garantuje građanima pravo na socijalnu zaštitu, članom 9. Zakona o porezu na dohodak građana predviđena oslobođenja od plaćanja poreza na dohodak građana koji ugroženi građani ostvaruju kao ratni invalidi, roditeljski dečji dodatak, naknadu za tuđu negu i pomoć, naknadu za vreme nezaposlenosti, naknadu za pomoć u slučaju smrti i sl. Međutim, prema navodima inicijatora, u kategoriju socijalno ugroženih građana kojima pomažu svi poreski obveznici u Republici Srbiji plaćanjem poreza „uvršćena je na neustavan, nezakonit i nemoralan način kategorija funkcionera Republičke izborne komisije čije su naknade za rad izuzete od oporezivanja". Prema mišljenju inicijatora, osporeni deo zakonske regulative suprotan je i članu 91. Ustava koji utvrđuje opštu obavezu plaćanja poreza i drugih dažbina prema ekonomskoj moći obveznika.
Navedena inicijativa je, saglasno Zaključku sa sednice Suda od 10. marta 2011. godine, dostavljena na mišljenje Narodnoj skupštini, ali kako u ostavljenom roku, a ni naknadno, Narodna skupština nije dostavila traženo mišljenje, Sud je odlučio da nastavi postupak, saglasno odredbi člana 34. stav 3. Zakona o Ustavnom sudu ("Službeni glasnik RS", br. 109/07 i 99/11). Ustavni sud je na sednici održanoj 13. juna 2012. godine doneo Rešenje o pokretanju postupka za utvrđivanje neustavnosti odredbe člana 9. stav 1. tačka 16) Zakona o porezu na dohodak građana ("Službeni glasnik RS", br. 24/01, 80/02, 135/04, 62/06 i 65/06), u delu koji glasi: „za sprovođenje izbora ili“. Ovo Rešenje je Ustavni sud 11. jula 2012. godine dostavio Narodnoj skupštini, radi davanja odgovora, a Narodna skupština je 23. oktobra 2012. godine dostavila Sudu odgovor.
U odgovoru, koji je u ime Narodne skupštine dao Odbor za ustavna pitanja i zakonodavstvo, između ostalog, navodi se da poreska oslobođenja i izuzimanja od oporezivanja predstavljaju jedan od osnovnih elemenata poreske politike, odnosno uređenja fiskalnog sistema i da je zakonodavac slobodan u izboru i nema ustavnih ograničenja u iznalaženju najcelishodnijih rešenja za uređenje tog sistema. Ističe se da se porez na dohodak građana, prema odredbi člana 2. stav 1. Zakona o porezu na dohodak građana, plaća na prihode iz svih izvora osim onih koji su posebno izuzeti tim zakonom. S tim u vezi, navodi se da je odredba člana 9. stav 1. tačka 16) navedenog Zakona izraz poreske politike koja se ostvaruje kroz izuzimanje određenih primanja od oporezivanja, rukovođene kriterijumom celishodnosti i merama koje su neophodne u cilju ostvarivanja određene poreske politike, te da je zakonodavac motivisan socijalno-političkim i ekonomsko-političkim razlozima, propisao poresko izuzimanje od oporezivanja određenih vrsta primanja , tako što je taksativno nabrojao ta primanja. Osporena zakonska odredba odnosi se na fizička lica koja obavljaju neku aktivnost, nezavisno od profesije i funkcije koju obavljaju i koja ostvaruju prihod od obavljanja aktivnosti koja je predmet oporezivanja porezom na dohodak građana. Pored ovoga, davalac odgovora ističe da su primanja lica koja su imenovana u organe za sprovođenje izbora po svojoj prirodi privremenog karaktera, da se sredstva za njih obezbeđuju u budžetu i da se osporenim poreskim izuzimanjem postiže neutralan finansijski efekat na prihode i rashode budžeta. Prema navodima odgovora, kako su primanja fizičkih lica koja podležu oporezivanju porezom na dohodak građana propisana Zakonom, pri čemu su navedene vrste primanja koje su izuzete od oporezivanja, ta primanja ne mogu ni da predstavljaju prihode fizičkih lica koji, kao izraz njihove ekonomske snage, podležu oporezivanju. Stoga, predlaže se da Ustavni sud odbije zahtev iz podnete inicijative, kao neosnovan.
U postupku pred Ustavnim sudom utvrđeno je sledeće:
Zakonom o porezu na dohodak građana ("Službeni glasnik RS", br. 24/01, 80/02, 135/04, 62/06 i 65/06) propisano je da porez na dohodak građana plaćaju fizička lica koja ostvaruju dohodak, i to na prihode iz svih izvora, sem onih koji su "posebno izuzeti ovim zakonom" (član 1. stav 1. i član 2. stav 1). Odredbom člana 9. stav 1. tačka 16) Zakona o porezu na dohodak građana u osporenom delu , propisano je da se ne plaća porez na dohodak građana na primanja ostvarena po osnovu naknada za rad lica u organima za sprovođenje izbora ili za popis stanovništva, a inicijativom je izričito osporen deo odredbe koji glasi: "za sprovođenje izbora ili", budući da se naknade za rad ostvarene iz navedenog izvora prihoda izuzimaju od oporezivanja ovom vrstom poreza.
Za ocenu ustavnosti navedene odredbe Zakona u osporenom delu od značaja su odredbe Ustava Republike Srbije kojima je utvrđeno: da je država zasnovana na vladavini prava i socijalnoj pravdi, načelima građanske demokratije, ljudskim i manjinskim pravima i slobodama i pripadnosti evropskim principima i vrednostima (član 1.); da je vladavina prava osnovna pretpostavka Ustava koja počiva na neotuđivim ljudskim pravima i ostvaruje se slobodnim i neposrednim izborima, ustavnim jemstvima ljudskih i manjinskih prava, podelom vlasti, nezavisnom sudskom vlašću i povinovanjem vlasti Ustavu i zakonu (član 3.); da je pravni poredak jedinstven (član 4. stav 1.); da su pred Ustavom i zakonom svi jednaki i da je zabranjena svaka diskriminacija, neposredna ili posredna po bilo kom osnovu, a naročito po osnovu rase, pola, nacionalne pripadnosti, društvenog porekla, rođenja, veroispovesti, političkog ili drugog uverenja, imovnog stanja, kulture, jezika, starosti i psihičkog ili fizičkog invaliditeta (član 21. st. 1. i 3.); da je obaveza plaćanja poreza i drugih dažbina opšta i zasniva se na ekonomskoj moći obveznika (član 91. stav 2.); da Republika Srbija uređuje i obezbeđuje, pored ostalog, poreski sistem (član 97. stav 1. tačka 6).
Polazeći od navedenih odredaba Ustava, Ustavni sud je ocenio da se osporenim delom odredbe člana 9. stav 1. tačka 16) Zakona povređuju ustavni principi iz člana 21. st. 1. i 3. kojima se garantuje jednakost svih pred Ustavom i zakonom i zabranjuje svaka diskriminacija po bilo kom osnovu, kao i ustavni princip iz člana 91. stav 2. Ustava kojim je poreska obaveza konstituisana kao opšta obaveza koja se zasniva na ekonomskoj moći obveznika. Naime, prema oceni Suda, propisujući izuzimanje od plaćanja poreza na dohodak građana za naknade za rad licima u organima za sprovođenje izbora zakonodavac nije uzeo u obzir navedeni Ustavom ustanovljeni kriterijum koji predstavlja osnovni uslov na kome se zasniva uređenje poreskog sistema, a to znači i propisivanje poreske obaveze i poreskih oslobođenja (izuzimanja), kao elemenata ovog sistema. Ustavni princip opštosti poreske obaveze podrazumeva da sva lica koja su poreski subjekti plaćaju poreze radi obezbeđivanja finansijskih sredstava za podmirenje različitih javnih rashoda. Načelo opštosti oporezivanja u tesnoj je vezi i sa poreskim načelom ravnomernosti oporezivanja koje podrazumeva da svaki poreski subjekat plaća porez srazmerno svojoj ekonomskoj snazi koja je izražena kroz njegov dohodak ili imovinu. Prema oceni Ustavnog suda, navedenom odredbom Zakona u osporenom delu povređuje se i ustavni princip zabrane diskriminacije iz člana 21. Ustava. Sud smatra da propisivanje oslobađanja od plaćanja poreza za naknade koje ostvaruje navedena kategorija lica, a koje su predmet osporavanja u ovom ustavnosudskom sporu , dovodi ova lica u drugačiji poreski položaj u odnosu na ostale poreske obveznike, a da ovak vo razlikovanje nema objektivnog i racionalnog opravdanja, niti se njime teži određenom legitimnom cilju u sferi poreske politike, kao što ne postoji ni racionalna srazmernost između poreskih mera (odnosno propisivanja poreskog oslobođenja za naknade određene kategorije lica) i legitimnog cilja čijoj se realizaciji u konkretnom slučaju teži. U okviru sistema oporezivanja, poreska oslobođenja su instrumenti poreske politike koji služe ostvarivanju različitih poreskih ciljeva koji, načelno posmatrano, mogu biti ekonomske prirode (privredni podsticaj), socijalne prirode (zaštita egzistencionalnog minimuma građana - izuzimanje primanja ostvarenih po osnovu propisa o pravima ratnih invalida, korisnicima naknade za tuđu pomoć i negu i telesno oštećenje, naknada za vreme nezaposlenosti i materijalnog obezbeđenja i dr.), demografske prirode (izuzimanje od oporezivanja dečijeg i materinskog dodatka i novčane pomoći za opremu novorođene dece), političke prirode, izraz određene kulturne, obrazovne politike, kao i politike u oblasti sporta itd. Svrha poreskih oslobođenja nije sticanje određenih poreskih privilegija i beneficija nezavisno od ekonomske snage obveznika, već je intencija ovih mera poreske politike da se uvažavaju određeni razlozi ekonomske, socijalne, političke i druge prirode i u skladu sa njima propišu odgovarajuće poreske pogodnosti, uključujući i izuzimanja od oporezivanja (tj. potpuna poreska oslobođenja). Ustavni sud konstatuje da na osnovu ovlašćenja iz člana 97. stav 1. tačka 6. Ustava država ima, prilikom uređivanja poreskog sistema, široko polje slobodne procene, ali nema i apsolutno, odnosno diskreciono pravo, već je i u vršenju ove funkcije zakonodavac vezan Ustavom, odnosno osnovnim ustavnim principima na kojima se temelji pravni poredak zemlje. Različiti zakonski tretman poreskih subjekata, pa i u domenu poreskih oslobođenja i olakšica, nesporno dovodi u pitanje ustavno načelo zabrane diskriminacije, ukoliko se to razlikovanje ne može objektivno i razumno opravdati. Kada se radi o propisivanju poreske pogodnosti iz osporenog dela odredbe člana 9. stav 1. tačka 16) navedenog Zakona, Ustavni sud je utvrdio da zakonodavac u svom odgovoru nije naveo ni jedan osnovan razlog utemeljen na Ustavu, koji bi potvrđivao postojanje posebnog, legitimnog cilja za nejednaki tretman ove kategorije poreskih subjekata. Sud, naime, smatra da se kao takvi ne mogu prihvatiti navodi iz odgovora da je zakonodavac prilikom donošenja osporenog rešenja bio motivisan "socijalno-političkim i ekonomsko-političkim razlozima", posebno kada se ima u vidu da su ovi razlozi formulisani na uopšten način, odnosno da nisu bliže opredeljeni, niti je konkretno naznačeno u čemu se sastoje socijalno-politički, odnosno ekonomsko-politički ciljevi koji se ostvaruju ustanovljenim olakšicama. Takođe, ne mogu se prihvatiti kao osnovani ni navodi donosioca da je osporeno zakonsko rešenje izraz poreske politike koja se ostvaruje kroz izuzimanje određenih primanja od oporezivanja, rukovodeći se kriterijumom celishodnosti i merama koje su neophodne u cilju ostvarivanja poreske politike, te da je zakonodavac u principu slobodan u izboru i da nema ustavnih ograničenja u iznalaženju najcelishodnijih rešenja za uređivanje poreskog sistema. Dakle, prema shvatanju Ustavnog suda, zakonodavac jeste samostalan u uređivanju poreskog sistema, ali mora voditi računa da poreskim merama ne povređuje osnovna ustavna načela na kojima se temelji pravni poredak zemlje koji je jedinstven, a tim načelima se garantuje da su svi jednaki pred Ustavom i zakonom i da je zabranjena svaka diskriminacija po bilo kom osnovu (član 21. st. 1. i 3.), te da je plaćanje poreza opšta obaveza koja se zasniva na ekonomskoj moći obveznika (član 91. stav 2.). Stoga je, ovakvim poreskim izuzimanjem, po oceni Suda, povređen ustavni princip zabrane diskriminacije iz člana 21. st. 1. i 3. Ustava.
Ustavni sud, takođe , ocenjuje da se navedenom odredbo m Zakona u osporenom delu zadire i u osnovne principe o vladavini prava i socijalnoj pravdi iz čl. 1. i 3. Ustava, s obzirom na to da poreski sistem i poreska politika koju Zakon izražava treba da se zasnivaju na načelima jednakosti i pravednosti, iz čega proizlazi i potreba da poresko opterećenje bude ravnomerno raspoređeno na poreske obveznike , saglasno njihovim prihodima, a što se osporenim zakonskim rešenjem ne čini.
Na osnovu iznetog, Ustavni sud je utvrdio da odredba člana 9. stav 1. tačka 16) Zakona o porezu na dohodak građana ("Službeni glasnik RS", br. 24/01, 80/02, 135/04, 62/06 i 65/06), u delu koji glasi: "za sprovođenje izbora ili", nije u saglasnosti s Ustavom.
U pogledu ostalih navoda inicijatora i razloga osporavanja, Ustavni sud konstatuje da se osporena odredba Zakona ne može dovoditi u ustavnopravnu vezu sa ostalim odredbama Ustava na koje inicijator ukazuje, te da ovi razlozi i objašnjenja inicijatora ne mogu biti od uticaja na odlučivanje Ustavnog suda u ovoj ustavnopravnoj stvari.
Polazeći od izloženog, na osnovu odredaba člana 42a stav 1. tačka 2) i člana 45. stav 1. tačka 1) Zakona o Ustavnom sudu, Ustavni sud je doneo Odluku kao u izreci.
Na osnovu člana 168. stav 3. Ustava odredba člana 9. stav 1. tačka 16) Zakona o porezu na dohodak građana navedenog u izreci , u delu koji glasi: "za sprovođenje izbora ili", prestaje da važi danom objavljivanja Odluke Ustavnog suda u „Službenom glasniku Republike Srbije“.
Navedena inicijativa je, saglasno Zaključku sa sednice Suda od 10. marta 2011. godine, dostavljena na mišljenje Narodnoj skupštini, ali kako u ostavljenom roku, a ni naknadno, Narodna skupština nije dostavila traženo mišljenje, Sud je odlučio da nastavi postupak, saglasno odredbi člana 34. stav 3. Zakona o Ustavnom sudu ("Službeni glasnik RS", br. 109/07 i 99/11). Ustavni sud je na sednici održanoj 13. juna 2012. godine doneo Rešenje o pokretanju postupka za utvrđivanje neustavnosti odredbe člana 9. stav 1. tačka 16) Zakona o porezu na dohodak građana ("Službeni glasnik RS", br. 24/01, 80/02, 135/04, 62/06 i 65/06), u delu koji glasi: „za sprovođenje izbora ili“. Ovo Rešenje je Ustavni sud 11. jula 2012. godine dostavio Narodnoj skupštini, radi davanja odgovora, a Narodna skupština je 23. oktobra 2012. godine dostavila Sudu odgovor.
U odgovoru, koji je u ime Narodne skupštine dao Odbor za ustavna pitanja i zakonodavstvo, između ostalog, navodi se da poreska oslobođenja i izuzimanja od oporezivanja predstavljaju jedan od osnovnih elemenata poreske politike, odnosno uređenja fiskalnog sistema i da je zakonodavac slobodan u izboru i nema ustavnih ograničenja u iznalaženju najcelishodnijih rešenja za uređenje tog sistema. Ističe se da se porez na dohodak građana, prema odredbi člana 2. stav 1. Zakona o porezu na dohodak građana, plaća na prihode iz svih izvora osim onih koji su posebno izuzeti tim zakonom. S tim u vezi, navodi se da je odredba člana 9. stav 1. tačka 16) navedenog Zakona izraz poreske politike koja se ostvaruje kroz izuzimanje određenih primanja od oporezivanja, rukovođene kriterijumom celishodnosti i merama koje su neophodne u cilju ostvarivanja određene poreske politike, te da je zakonodavac motivisan socijalno-političkim i ekonomsko-političkim razlozima, propisao poresko izuzimanje od oporezivanja određenih vrsta primanja , tako što je taksativno nabrojao ta primanja. Osporena zakonska odredba odnosi se na fizička lica koja obavljaju neku aktivnost, nezavisno od profesije i funkcije koju obavljaju i koja ostvaruju prihod od obavljanja aktivnosti koja je predmet oporezivanja porezom na dohodak građana. Pored ovoga, davalac odgovora ističe da su primanja lica koja su imenovana u organe za sprovođenje izbora po svojoj prirodi privremenog karaktera, da se sredstva za njih obezbeđuju u budžetu i da se osporenim poreskim izuzimanjem postiže neutralan finansijski efekat na prihode i rashode budžeta. Prema navodima odgovora, kako su primanja fizičkih lica koja podležu oporezivanju porezom na dohodak građana propisana Zakonom, pri čemu su navedene vrste primanja koje su izuzete od oporezivanja, ta primanja ne mogu ni da predstavljaju prihode fizičkih lica koji, kao izraz njihove ekonomske snage, podležu oporezivanju. Stoga, predlaže se da Ustavni sud odbije zahtev iz podnete inicijative, kao neosnovan.
U postupku pred Ustavnim sudom utvrđeno je sledeće:
Zakonom o porezu na dohodak građana ("Službeni glasnik RS", br. 24/01, 80/02, 135/04, 62/06 i 65/06) propisano je da porez na dohodak građana plaćaju fizička lica koja ostvaruju dohodak, i to na prihode iz svih izvora, sem onih koji su "posebno izuzeti ovim zakonom" (član 1. stav 1. i član 2. stav 1). Odredbom člana 9. stav 1. tačka 16) Zakona o porezu na dohodak građana u osporenom delu , propisano je da se ne plaća porez na dohodak građana na primanja ostvarena po osnovu naknada za rad lica u organima za sprovođenje izbora ili za popis stanovništva, a inicijativom je izričito osporen deo odredbe koji glasi: "za sprovođenje izbora ili", budući da se naknade za rad ostvarene iz navedenog izvora prihoda izuzimaju od oporezivanja ovom vrstom poreza.
Za ocenu ustavnosti navedene odredbe Zakona u osporenom delu od značaja su odredbe Ustava Republike Srbije kojima je utvrđeno: da je država zasnovana na vladavini prava i socijalnoj pravdi, načelima građanske demokratije, ljudskim i manjinskim pravima i slobodama i pripadnosti evropskim principima i vrednostima (član 1.); da je vladavina prava osnovna pretpostavka Ustava koja počiva na neotuđivim ljudskim pravima i ostvaruje se slobodnim i neposrednim izborima, ustavnim jemstvima ljudskih i manjinskih prava, podelom vlasti, nezavisnom sudskom vlašću i povinovanjem vlasti Ustavu i zakonu (član 3.); da je pravni poredak jedinstven (član 4. stav 1.); da su pred Ustavom i zakonom svi jednaki i da je zabranjena svaka diskriminacija, neposredna ili posredna po bilo kom osnovu, a naročito po osnovu rase, pola, nacionalne pripadnosti, društvenog porekla, rođenja, veroispovesti, političkog ili drugog uverenja, imovnog stanja, kulture, jezika, starosti i psihičkog ili fizičkog invaliditeta (član 21. st. 1. i 3.); da je obaveza plaćanja poreza i drugih dažbina opšta i zasniva se na ekonomskoj moći obveznika (član 91. stav 2.); da Republika Srbija uređuje i obezbeđuje, pored ostalog, poreski sistem (član 97. stav 1. tačka 6).
Polazeći od navedenih odredaba Ustava, Ustavni sud je ocenio da se osporenim delom odredbe člana 9. stav 1. tačka 16) Zakona povređuju ustavni principi iz člana 21. st. 1. i 3. kojima se garantuje jednakost svih pred Ustavom i zakonom i zabranjuje svaka diskriminacija po bilo kom osnovu, kao i ustavni princip iz člana 91. stav 2. Ustava kojim je poreska obaveza konstituisana kao opšta obaveza koja se zasniva na ekonomskoj moći obveznika. Naime, prema oceni Suda, propisujući izuzimanje od plaćanja poreza na dohodak građana za naknade za rad licima u organima za sprovođenje izbora zakonodavac nije uzeo u obzir navedeni Ustavom ustanovljeni kriterijum koji predstavlja osnovni uslov na kome se zasniva uređenje poreskog sistema, a to znači i propisivanje poreske obaveze i poreskih oslobođenja (izuzimanja), kao elemenata ovog sistema. Ustavni princip opštosti poreske obaveze podrazumeva da sva lica koja su poreski subjekti plaćaju poreze radi obezbeđivanja finansijskih sredstava za podmirenje različitih javnih rashoda. Načelo opštosti oporezivanja u tesnoj je vezi i sa poreskim načelom ravnomernosti oporezivanja koje podrazumeva da svaki poreski subjekat plaća porez srazmerno svojoj ekonomskoj snazi koja je izražena kroz njegov dohodak ili imovinu. Prema oceni Ustavnog suda, navedenom odredbom Zakona u osporenom delu povređuje se i ustavni princip zabrane diskriminacije iz člana 21. Ustava. Sud smatra da propisivanje oslobađanja od plaćanja poreza za naknade koje ostvaruje navedena kategorija lica, a koje su predmet osporavanja u ovom ustavnosudskom sporu , dovodi ova lica u drugačiji poreski položaj u odnosu na ostale poreske obveznike, a da ovak vo razlikovanje nema objektivnog i racionalnog opravdanja, niti se njime teži određenom legitimnom cilju u sferi poreske politike, kao što ne postoji ni racionalna srazmernost između poreskih mera (odnosno propisivanja poreskog oslobođenja za naknade određene kategorije lica) i legitimnog cilja čijoj se realizaciji u konkretnom slučaju teži. U okviru sistema oporezivanja, poreska oslobođenja su instrumenti poreske politike koji služe ostvarivanju različitih poreskih ciljeva koji, načelno posmatrano, mogu biti ekonomske prirode (privredni podsticaj), socijalne prirode (zaštita egzistencionalnog minimuma građana - izuzimanje primanja ostvarenih po osnovu propisa o pravima ratnih invalida, korisnicima naknade za tuđu pomoć i negu i telesno oštećenje, naknada za vreme nezaposlenosti i materijalnog obezbeđenja i dr.), demografske prirode (izuzimanje od oporezivanja dečijeg i materinskog dodatka i novčane pomoći za opremu novorođene dece), političke prirode, izraz određene kulturne, obrazovne politike, kao i politike u oblasti sporta itd. Svrha poreskih oslobođenja nije sticanje određenih poreskih privilegija i beneficija nezavisno od ekonomske snage obveznika, već je intencija ovih mera poreske politike da se uvažavaju određeni razlozi ekonomske, socijalne, političke i druge prirode i u skladu sa njima propišu odgovarajuće poreske pogodnosti, uključujući i izuzimanja od oporezivanja (tj. potpuna poreska oslobođenja). Ustavni sud konstatuje da na osnovu ovlašćenja iz člana 97. stav 1. tačka 6. Ustava država ima, prilikom uređivanja poreskog sistema, široko polje slobodne procene, ali nema i apsolutno, odnosno diskreciono pravo, već je i u vršenju ove funkcije zakonodavac vezan Ustavom, odnosno osnovnim ustavnim principima na kojima se temelji pravni poredak zemlje. Različiti zakonski tretman poreskih subjekata, pa i u domenu poreskih oslobođenja i olakšica, nesporno dovodi u pitanje ustavno načelo zabrane diskriminacije, ukoliko se to razlikovanje ne može objektivno i razumno opravdati. Kada se radi o propisivanju poreske pogodnosti iz osporenog dela odredbe člana 9. stav 1. tačka 16) navedenog Zakona, Ustavni sud je utvrdio da zakonodavac u svom odgovoru nije naveo ni jedan osnovan razlog utemeljen na Ustavu, koji bi potvrđivao postojanje posebnog, legitimnog cilja za nejednaki tretman ove kategorije poreskih subjekata. Sud, naime, smatra da se kao takvi ne mogu prihvatiti navodi iz odgovora da je zakonodavac prilikom donošenja osporenog rešenja bio motivisan "socijalno-političkim i ekonomsko-političkim razlozima", posebno kada se ima u vidu da su ovi razlozi formulisani na uopšten način, odnosno da nisu bliže opredeljeni, niti je konkretno naznačeno u čemu se sastoje socijalno-politički, odnosno ekonomsko-politički ciljevi koji se ostvaruju ustanovljenim olakšicama. Takođe, ne mogu se prihvatiti kao osnovani ni navodi donosioca da je osporeno zakonsko rešenje izraz poreske politike koja se ostvaruje kroz izuzimanje određenih primanja od oporezivanja, rukovodeći se kriterijumom celishodnosti i merama koje su neophodne u cilju ostvarivanja poreske politike, te da je zakonodavac u principu slobodan u izboru i da nema ustavnih ograničenja u iznalaženju najcelishodnijih rešenja za uređivanje poreskog sistema. Dakle, prema shvatanju Ustavnog suda, zakonodavac jeste samostalan u uređivanju poreskog sistema, ali mora voditi računa da poreskim merama ne povređuje osnovna ustavna načela na kojima se temelji pravni poredak zemlje koji je jedinstven, a tim načelima se garantuje da su svi jednaki pred Ustavom i zakonom i da je zabranjena svaka diskriminacija po bilo kom osnovu (član 21. st. 1. i 3.), te da je plaćanje poreza opšta obaveza koja se zasniva na ekonomskoj moći obveznika (član 91. stav 2.). Stoga je, ovakvim poreskim izuzimanjem, po oceni Suda, povređen ustavni princip zabrane diskriminacije iz člana 21. st. 1. i 3. Ustava.
Ustavni sud, takođe , ocenjuje da se navedenom odredbo m Zakona u osporenom delu zadire i u osnovne principe o vladavini prava i socijalnoj pravdi iz čl. 1. i 3. Ustava, s obzirom na to da poreski sistem i poreska politika koju Zakon izražava treba da se zasnivaju na načelima jednakosti i pravednosti, iz čega proizlazi i potreba da poresko opterećenje bude ravnomerno raspoređeno na poreske obveznike , saglasno njihovim prihodima, a što se osporenim zakonskim rešenjem ne čini.
Na osnovu iznetog, Ustavni sud je utvrdio da odredba člana 9. stav 1. tačka 16) Zakona o porezu na dohodak građana ("Službeni glasnik RS", br. 24/01, 80/02, 135/04, 62/06 i 65/06), u delu koji glasi: "za sprovođenje izbora ili", nije u saglasnosti s Ustavom.
U pogledu ostalih navoda inicijatora i razloga osporavanja, Ustavni sud konstatuje da se osporena odredba Zakona ne može dovoditi u ustavnopravnu vezu sa ostalim odredbama Ustava na koje inicijator ukazuje, te da ovi razlozi i objašnjenja inicijatora ne mogu biti od uticaja na odlučivanje Ustavnog suda u ovoj ustavnopravnoj stvari.
Polazeći od izloženog, na osnovu odredaba člana 42a stav 1. tačka 2) i člana 45. stav 1. tačka 1) Zakona o Ustavnom sudu, Ustavni sud je doneo Odluku kao u izreci.
Na osnovu člana 168. stav 3. Ustava odredba člana 9. stav 1. tačka 16) Zakona o porezu na dohodak građana navedenog u izreci , u delu koji glasi: "za sprovođenje izbora ili", prestaje da važi danom objavljivanja Odluke Ustavnog suda u „Službenom glasniku Republike Srbije“.
PREDSEDNIK
USTAVNOG SUDA
dr Dragiša B. Slijepčević
USTAVNOG SUDA
dr Dragiša B. Slijepčević